Es deducible la perdida por enajenación de cuentas por cobrar para ISR, cual es el fundamento ???

Que tal colegas, a continuación les quiero compartir un artículo publicado ya hace un tiempo pero que trata un tema muy interesante : la enajenación de la cartera y su tratamiento fiscal para efectos de ISR,; quise retomarlo pues además que es un tema bastante controvertido con respecto a su fundamentación, me tope con él en la práctica profesional; habiendo dando lectura previa a dicho artículo, llegue a la conclusión que aun le son aplicables las disposiciones ahí referidas, además me di a la tarea de subrayar los aspectos más importantes.

Extractos del artículo que fue publicado en el Boletín Fiscal del CCPM por la Comisión Fiscal No. 10 con fecha 8 de febrero de 2005.

I. Régimen Fiscal Aplicable en Materia de ISR por Enajenación de Cuentas por Cobrar

… Debe resaltarse que el efecto del descuento en una enajenación de este tipo no se encuentra en todos los casos tipificado por la Ley del Impuesto sobre la Renta como un interés. El artículo 9 de la Ley del Impuesto sobre la Renta contempla en forma expresa el caso de las operaciones de factoraje financiero, señalando que se considera interés la ganancia derivada de los derechos de crédito adquiridos por empresas de factoraje financiero; asimismo, dicho artículo señala que se consideran intereses los descuentos que se deriven de instrumentos de deuda pública o de bonos u obligaciones.

… Sin embargo, esta disposición no resulta aplicable para regular el régimen de la ganancia que se obtiene por la enajenación de derechos de crédito, e igualmente no es aplicable para personas distintas a empresas de factoraje financiero. Derivado de lo anterior, la venta de cartera por parte de las Compañías, debe asimilarse a una enajenación de bienes (derechos), en la que la ganancia o pérdida que genere para ambas partes no puede ser considerada como intereses en los términos del artículo 9 antes citado, al resultar aplicable el concepto de interés de manera particular, únicamente para las ganancias que deriven de operaciones de factoraje financiero.

En este sentido, es necesario analizar la naturaleza jurídica de la operación de enajenación de derechos de crédito, para con base en ella, definir su naturaleza fiscal y el tratamiento que debe darse a la misma.

El artículo 754 del Código Civil para el Distrito Federal en Materia Común y para toda la República en Materia Federal (en adelante el Código Civil) establece que son bienes muebles, por su naturaleza o por disposición de ley, las obligaciones y los derechos o acciones que tienen por objeto cosas muebles o cantidades exigibles en virtud de acción personal. Con base en lo anterior, se concluye que los derechos de crédito de una cartera de cuentas por cobrar, representan bienes muebles por determinación de la ley.

Conforme a las disposiciones anteriores, resulta válido concluir que la enajenación de la cartera de cuentas por cobrar constituye jurídicamente una enajenación de bienes muebles y, en consecuencia, no puede otorgársele una naturaleza distinta desde el punto de vista fiscal.

En este sentido, la fracción I del artículo 14 del Código Fiscal de la Federación establece que se considera enajenación de bienes, entre otros conceptos, toda transmisión de propiedad, aún en la que el enajenante se reserva el dominio del bien enajenado.

Dado que las leyes fiscales no establecen una definición expresa de lo que debe entenderse por “bienes” para efectos de lo anterior, resulta válido atender a lo dispuesto por el derecho federal común, de acuerdo con lo previsto en el artículo 5 del mencionado código, el cual establece que a falta de norma fiscal expresa, serán aplicables supletoriamente las disposiciones del derecho federal común cuando su aplicación no sea contraria a la naturaleza propia del derecho fiscal. Así pues, con base en las disposiciones del Código Civil antes analizadas, es posible concluir que la enajenación de los derechos de crédito, calificaría como una enajenación de bienes para efectos fiscales, consistente en la transmisión de la titularidad de dichos derechos de crédito.

…… se tendría que aplicar la regla general de acumulación de ingresos contenida en el artículo 17 de la ley, que define a los ingresos acumulables como todos los ingresos obtenidos en efectivo, en bienes, en servicio, en crédito o de cualquier otro tipo, lo cual nos conduciría a interpretar, en forma inadecuada, que la totalidad del precio que se perciba por la venta de los derechos de crédito tendría que considerarse como ingreso acumulable, pero tanto para efectos del impuesto anual como de los pagos provisionales, independientemente de que el resultado neto de la operación sea una ganancia o una pérdida.

No obstante, es necesario analizar en forma detallada los conceptos que la ley prevé como deducciones de la base del impuesto y no solo a las que se refieren en forma aislada a los ingresos acumulables, con objeto de interpretar en forma armónica las disposiciones involucradas, y con ello evitar darle a conceptos aislados una interpretación incorrecta por la simple referencia a artículos particulares.

Al respecto, el artículo 29 de la ley establece los conceptos deducibles para determinar la base del impuesto, precisando en su fracción VI que los contribuyentes podrán deducir los créditos incobrables y las pérdidas por enajenación de bienes distintos de mercancías.

…. No obstante, es de resaltarse que la fracción VI del artículo 29 no se refiere en forma expresa a los bienes citados en el párrafo anterior, sino que señala en forma general que la pérdida en la enajenación de cualquier bien, salvo que se trate de mercancías, puede ser considerada como un concepto deducible para determinar la base de  impuesto sobre la renta de las personas morales.

Es decir, que las personas morales que enajenan bienes distintos de mercancías, dentro de los cuales se encuentran incluidos los derechos de crédito, tal como fue analizado previamente, deberán determinar un resultado neto en dicha enajenación (precio de venta menos costo), para calcular el efecto neto derivado de dicha enajenación, y que en caso de resultar una pérdida, ésta podría ser considerada como un concepto deducible al amparo de la fracción VI del artículo 29 antes señalado.

Esto implica que los contribuyentes que enajenan los derechos de crédito a un precio igual o inferior a su valor nominal, tendrían que comparar el precio pactado en la enajenación contra el costo fiscal de la cartera (valor pendiente de cobro en libros), a efecto de determinar un resultado neto en la operación, lo que les generará una pérdida que podrá ser deducible en los términos del artículo 29 antes analizado. Para los pagos provisionales, también debe aplicarse esta regla, ya que son las mismas disposiciones las que se estarían interpretando para la determinación del impuesto anual y de los pagos provisionales.

El pretender interpretar que la intención del legislador fuera el que las personas morales acumulen la totalidad del precio percibido por la enajenación de bienes distintos de mercancías (como lo son los derechos de crédito), lo hubiera regulado así en forma expresa, y hubiera regulado también, por contra, lo que debe considerarse como costo deducible.

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